增值税核算难点与方法优化

一、增值税会计核算设置的主要会计科目对于一般纳税人而言，需要在“应交税费”一级科目下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个二级科目，来核算企业增值税相关业务。其中，在“应交税费——应交增值税”二级科目下，又需开设“已交税金”、“进项税额”、“出口抵减内销商品应纳税额”、“转出未交增值税”、“销项税额”、“进项税额转出”、“出口退税”、“转出多交增值税”八个明细项目。这些明细项目之间的关系，如图1所示。其中，贷方“进项税额转出”A1和“出口退税”A2作为借方“进项税额”A的抵减项目，而借方“出口抵减内销商品应纳税额”B1作为贷方“销项税额”B的抵减项目。应交增值税T形账户图如下：二、出口退税的相关核算出口货物退（免）税，是指在国际贸易中货物输出国对输出境外的货物免征其在本国境内消费时应缴纳的税金或退还其按本国税法规定已缴纳的税金。这是国际贸易中通常采用的、并为各国所接受的一种税收措施，目的在于鼓励各国出口货物进行公平竞争。我国现行税法规定了以下两种常见做法：①对外贸企业出口货物实行免税和退税的办法，即对出口货物销售环节免征增值税，对出口货物之前各个生产流通环节已缴纳增值税予以退税。②对生产企业自营或委托出口的货物实行免、抵、退税办法，对出口货物本道环节免征增值税，对出口货物所采购的原材料、包装物等所含的增值税允许抵减其内销货物的应缴税款，对未抵减完的部分再予以退税。财务会计相关教材和资料述及出口退税时，大多将以上税法规定原文转述，没有进一步的解释，是较难准确掌握的内容，尤其是两种企业的区别之处。在此作进一步说明：①相同之处：从税法规定可以看出，虽然出口企业增值税税率为零，但退税的形式并不都是全部退回税款，未退回部分称为免抵退税不予免征和抵扣税额。对于以上两种企业而言，相同之处为该未退回部分均计入销售成本，同时该部分对应出口前已发生的增值税进项税额应转出。②两种企业免征部分的不同在于，对外贸企业一般以货币资金形式退回，而生产企业一般有内销业务，所以先将该部分用于抵减其内销商品应纳销项税额，如有未抵完部分再以货币资金形式退回。例1：甲企业为外贸企业，假设2013年在出口货物前已发生的进项税额为20万元，即甲企业出口货物前“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户借方发生额为20万元。假设当年免征税款M万元，剩余N万元作为免抵退税不予免征和抵扣税额，M+N=20。则甲企业相关会计处理如下：收到免征退税款时，借：银行存款M；贷：应交税费——应交增值税（出口退税）M。不予免征和抵扣税额部分，借：主营业务成本N；贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）N。例2：若例1中甲企业为生产型出口企业，有内销业务，当年免抵税额为M1，其余金额同例1，且M10，且S>P。这种情况下，S>0说明当期形成了纳税义务，而S>P说明应交增值税额大于已交税金额，则其差额为未交应补交部分，应将其转出，作如下会计处理（其中T1＝S－P）：借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税）T1；贷：应交税费——未交增值税T1。（2）S>0，且S